Порядок ведения налогового учета доходов и расходов регулируется Налоговым кодексом Российской Федерации. При этом правила учета объектов для целей налогообложения не всегда совпадают с правилами, установленными в нормативных документах, регламентирующих бухгалтерский учет.
В таблице 1 дана сравнительная характеристика правил бухгалтерского и налогового учета, которая позволит легче разобраться с тем, как организовать налоговый учет прибыли, базируясь на данных бухгалтерского учета.
Таблица 1 – Сравнительная характеристика основных различий в нормативном регулировании бухгалтерского и налогового учета доходов и расходов и других объектов учета
| Бухгалтерский учет | Налоговый учет |
| Классификация доходов | |
| Доходы организации подразделяются:На доходы от обычных видов деятельности;
прочие доходы (п. 4 ПБУ 9/99 «Доходы организации»)
|
К доходам относятся:доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав;
внереализационные доходы (п. 1 ст. 248 НК РФ) |
| Классификация доходов от реализации (от обычных видов деятельности) | |
| Доходами от обычных видов деятельности являются:
выручка от продажи продукции и товаров; поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг (п. 5 ПБУ 9/99)
|
Доходами от реализации являются:
выручка от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства; выручка от реализации ранее приобретенных товаров; выручка от реализации имущественных прав и др. (п.1 ст.249 НК РФ)
|
| Признание доходов от реализации (выручки от продаж) | |
| Пунктом 12 ПБУ 9/99 установлено пять условий признания выручки:1) организация имеет право на получение выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;
2) сумма выручки может быть определена; 3) имеется уверенность в том, что в результате произойдет увеличение экономических выгод организации; 4) право собственности перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком; 5) расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из условий, то в бухгалтерском учете организации признается кредиторская задолженность, а не выручка |
Поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей налогообложения в зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов; кассового метода или метода начисления (п. 2 ст. 249 НК РФ) |
| Признание доходов от долевого участия в других организациях | |
| В организациях, предметом деятельности которых является участие в уставных капиталах других организаций, выручкой считаются поступления, получение которых связано с этой деятельностью (п.5 ПБУ 9/99) | Указанные доходы признаются в составе внереализационных доходов(п.1 ст.250 НК РФ) |
| Порядок учета безвозмездно полученного имущества | |
| Активы, полученные безвозмездно, принимаются к бухгалтерскому учету по рыночной стоимости (п.10.3 ПБУ 9/99). В учете могут отражаться по кредиту счета 98 «Доходы будущих периодов». | Безвозмездно полученное имущество учитывается в составе внереализационных доходов в полной сумме. Оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен на дату подписания акта приемки-передачи имущества, но не ниже остаточной стоимости по данным передающей стороны(п.8 ст.250, подп. 1 п.4 ст.271 НК РФ)
|
| Признание доходов, полученных в порядке предварительной оплаты продукции, товаров, работ, услуг | |
| Поступления в порядке предварительной оплаты продукции, товаров, работ, услуг не признаются доходами организации(п. 3 ПБУ 9/99) | Не признаются доходами только у тех налогоплательщиков, которые определяют доходы и расходы по методу начисления(подп. 1 п.1 ст.251 НК РФ) |
| Поступления, не признаваемые доходами (доходы, не учитываемые при определении налоговой базы ) | |
| 1) суммы налога на добавленную стоимость, акцизов, экспортных пошлин и иных обязательных платежей;2) по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала и т. п.;
3) в порядке предварительной оплаты продукции, товаров, работ, услуг; 4) задатка; 5) в залог, если договором предусмотрена передача заложенного имущества залогодержателю; 6) в погашение кредита, займа, предоставленного заемщику( п.3 ПБУ 9/99) |
Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы, определены ст. 251 НК РФ. Перечень указанных доходов значительно шире перечня, установленного ПБУ 9/99 |
| Классификация расходов | |
| Расходы подразделяются:на расходы по обычным видам деятельности;
прочие расходы (п.4 ПБУ 10/99 «Расходы организации») |
Расходы подразделяются:на расходы, связанные с производством и реализацией;
внереализационные расходы (п. 2 ст.252 НК РФ) |
| Признание расходов | |
| Пунктом 16 ПБУ 10/99 установлено три условия признания расходов:1) расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;
2) сумма расхода может быть определена; 3) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации Если в отношении любых расходов, осуществленных организацией, не исполнено хотя бы одно из условий, то в бухгалтерском учете организации признается дебиторская задолженность |
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (убытки), осуществляемые налогоплательщиком(п.1 ст.252 НК РФ) |
| Классификация расходов, связанных с производством и реализациейрасходов по обычным видам деятельности | |
| Указанные расходы группируются по следующим элементам:материальные затраты;
затраты на оплату труда; отчисления на социальные нужды; амортизация; прочие затраты. Указанные расходы учитываются по элементам и статьям затрат. Правила учета затрат в разрезе элементов и статей, исчисления себестоимости продукции (работ, услуг) устанавливаются отдельными нормативными актами и методическими указаниями по бухгалтерскому учету (пп.8 и10 ПБУ 10/99) |
Указанные расходы подразделяются:на материальные расходы;
расходы на оплату труда; суммы начисленной амортизации; прочие расходы (п.2 ст.253 НК РФ) При использовании метода начисления указанные расходы подразделяются: на прямые (материальные расходы; расходы на оплату труда; суммы начисленной амортизации) косвенные (иные суммы расходов за исключением внереализационных расходов) (п.1 ст.318 НК РФ) |
| Нормируемые расходы, связанные с производством и реализацией | |
| Не установлены | Установлены подп. 5; 11; 12; 13 п.1, пп.2 и 4 ст.264 НК РФ |
| Порядок списания косвенных расходов | |
| Распределяется между отдельными видами продукции в соответствии с выбранной базой распределения расходов. Коммерческие и управленческие расходы могут признаваться в себестоимости проданных продукции (товаров, работ, услуг) полностью в отчетном году их признания в качестве расходов по обычным видам деятельности(п.9 ПБУ 10/99) | Косвенные расходы, осуществленные в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относятся к расходам текущего (отчетного) периода(п.2 ст.318 НК РФ)
|
| Признание расходов в виде имущества, работ, услуг, имущественных прав, переданных в порядке предварительной оплаты | |
| Не признаются расходами организации(п.3 ПБУ 10/99) | Не признаются расходами у налогоплательщиков, определяющих доходы и расходы по методу начисления(п. 14 ст. 270 НК РФ) |
| Отражение расходов на создание резервов под обесценение вложений в ценные бумаги
|
|
| Включаются в состав прочих расходов(п.11 ПБУ 10/99) | Относятся к расходам, не учитываемым в целях налогообложения, за исключением сумм отчислений в резервы, производимых профессиональными участниками рынка ценных бумаг в соответствии со ст. 300 НК РФ(п.10 ст. 270 НК РФ) |
| Отражение расходов на создание резервов по сомнительным долгам | |
| Включаются в состав прочих расходов (п. 11 ПБУ 10/99). Порядок образования указанных резервов установлен п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ | Включаются в состав внереализационных расходов (п. 3 ст. 266 НК РФ). Порядок образования указанных резервов определен ст. 266 НК РФ. В отличие от правил бухгалтерского учета установлен ряд норм и ограничений при формировании резервов |
| Выбытие активов, не признаваемое расходами (расходы, не учитываемые в целях налогообложения) | |
| Выбытие активов, не признаваемое расходами, установлено п. 3 ПБУ 10/99 | Расходы, не учитываемые в целях налогообложения, установлены ст.270 НК РФ. Перечень этих расходов шире перечня, установленного п. 3 ПБУ 10/99 |
| Отражение расходов на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий | |
| Признаются прочим расходами(п. 12 ПБУ 10/99) | Относятся к расходам, не учитываемым в целях налогообложения(п. 29 ст. 270 НК РФ) |
| Порядок учета процентов по долговым обязательствам | |
| Затраты по займам и кредитам являются прочими расходами. Затраты по кредитам и займам, непосредственно относящиеся к приобретению и (или) строительству инвестиционного актива, включаются в стоимость этого актива. Затраты по кредитам и займам, относящиеся к приобретению материально — производственных запасов, включаются в их фактическую себестоимость до даты оприходования. Предельного размера расходов в виде процентов, относимых к прочим расходам, не установлено (пп. 14, 15, 23 ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию») | Расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида относятся к внереализационным расходам (подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ). Порядок признания процентов, начисленных по долговому обязательству любого вида, определен ст. 269 НК РФ. Установлена предельная величина процентов, признаваемых расходами в целях налогообложения |
| Определение стоимости товарно-материальных ценностей (материально-производственных запасов) | |
| Перечень затрат, включаемых в фактическую себестоимость запасов, установлен п.6 ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» и значительно шире перечня, установленного по правилам налогового учета | Порядок определения стоимости товарно-материальных ценностей установленп. 2 ст. 254 НК РФ
Стоимость товарно-материальных ценностей, включаемых в материальные расходы, определяется исходя из цен их приобретения, включая комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с приобретением товарно-материальных ценностей. |
| Определение первоначальной стоимости приобретенных (сооруженных, изготовленных) основных средств | |
| Перечень затрат, определяющих первоначальную стоимость основных средств: суммы уплачиваемые поставщику (продавцу), организациям за осуществление работ по договору строительного подряда; организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств; регистрационные сборы, государственные пошлины; таможенные пошлины; невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств; вознаграждения посреднической организации; иные затраты.Этот перечень значительно шире перечня, установленного ст. 257 НК РФ, в связи с чем могут иметь место расхождения в первоначальной стоимости основных средств, установленной по правилам бухгалтерского и налогового учета
(п. 8 ПБУ 6/01 «Учет основных средств»)
|
Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением сумм налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с Налоговым Кодексом(п. 1 ст. 257 НК РФ) |
| Способы (методы) начисления амортизации основных средств
|
|
| Предусмотрены четыре способа:линейный способ;
способ уменьшаемого остатка; способ списания стоимости по сумме чисел лет полезного использования; способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) (п. 18 ПБУ 6/10) |
Предусмотрены два метода:линейный способ;
нелинейный способ (п. 1 ст. 259 НК РФ) |
| Перечень имущества, по которому не начисляется амортизация | |
| По объектам жилищного фонда, объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам, а также продуктивному скоту, многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста, земельным участкам и объектам природопользования(п.17 ПБУ 6/01) | Установлен п. 2 ст. 256 НК РФ. Этот перечень шире перечня имущества, установленного ПБУ 6/01. Основным признаком объекта, по которому определяется его принадлежность к имуществу, по которому не начисляется амортизация, является источник его приобретения (создания) |
| Отражение убытка от реализации основных средств | |
| Убыток от списания с бухгалтерского учета объектов основных средств отражается в бухгалтерском учете в отчетном периоде, к которому он относится. Убыток подлежит зачислению на счет прибылей и убытков в качестве прочих расходов (п.31 ПБУ 6/01) | Полученный убыток включается в состав прочих расходов налогоплательщиков равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации(п. 3 ст. 268 НК РФ) |
| Классификация нематериальных активов | |
| Установлен п.4 ПБУ 14/2000 «Учет нематериальных активов»: исключительное право патентообладателя на изобретение; авторское право на программы ЭВМ; базы данных, имущественное право автора на топологии интегральных микросхем; право владельца на товарный знак и знак обслуживания; исключительное право патентообладателя на селекционные достижения. К нематериальным активам относится деловая репутация . | Установлена п.3 ст. 253 НК РФ. В отличие от бухгалтерского учета к нематериальным активам отнесено: владение ноу-хау; секретной формулой или процессом; информацией в отношении промышленного, коммерческого или научного опыта. |
| Способы (методы) начисления амортизации нематериальных активов | |
| Предусмотрены три способа:линейный способ;
способ уменьшаемого остатка; способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) (п. 15 ПБУ 14/2000) |
Предусмотрены два метода:линейный способ;
нелинейный способ (п. 1 ст. 259 НК РФ) |
