Приобретая товары (работы, услуги), организация уплачивает поставщикам (подрядчикам) сумму налога на добавленную стоимость. Для учета уплаченных (причитающихся к уплате) сумм НДС предназначен счет 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям».
К счету 19 открываются следующие субсчета:
19.1 НДС при приобретении основных средств;
19.2 НДС при приобретении нематериальных активов;
19.3 НДС при приобретении материально-производственных запасов.
При приобретении ТМЦ, услуг и работ в дебет счета 19 относят сумму НДС, а стоимость ТМЦ, услуг и работ без НДС учитывают на соответствующих счетах учета ТМЦ или затрат.
Если организация получила от поставщика материальные ценности (например, оборудование, материалы или товары), в учете должны быть сделаны такие проводки:
Дебет 08 (10, 41, …) Кредит 60 (76, 71) – оприходованы материальные ценности, полученные от поставщика;
Дебет 19 Кредит 60 (76, 71) – отражена сумма НДС по приобретенным ценностям.
Если организация приняла у исполнителя результаты выполненных работ или оказанных услуг, это следует отразить таким образом:
Дебет 20 (26, 44, …) Кредит 60 (76, 71) – учтены результаты выполненных работ (оказанных услуг);
Дебет 19 Кредит 60 (76, 71) – отражена сумма НДС по выполненным работам (оказанным услугам).
Суммы НДС, учтенные по дебету счета 19, могут быть:
— приняты к вычету;
— списаны на увеличение стоимости приобретенных ценностей (работ, услуг), на затраты по производству и реализации;
— списаны за счет собственных средств.
1. В большинстве случаев суммы НДС по приобретенным ценностям (работам, услугам) подлежат налоговому вычету. Это отражается проводкой:
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19- произведен налоговый вычет.
Такую запись можно сделать, если выполнены следующие условия:
— приобретенные ценности оприходованы на балансе организации (работы выполнены, услуги оказаны);
— ценности (работы, услуги) приобретены для осуществления производственной деятельности или иных операций, облагаемых НДС, а также для перепродажи;
— на приобретенные ценности (работы, услуги) есть счет-фактура, в котором указана сумма налога.
Если хотя бы одно из этих условий не выполнено, уплаченная сумма НДС к вычету не принимается.
2.Если организация собирается использовать приобретенные ценности (работы, услуги) для осуществления деятельности, которая не облагается НДС, то сумма налога к вычету не принимается.
Эта сумма списывается на увеличение стоимости приобретенных ценностей или на затраты. В бухгалтерском учете надо сделать следующие записи:
Дебет 08 (10, 20, 26, 41, …) Кредит 19– списана сумма НДС по приобретенным ценностям.
3.Если невозможно НДС принять к вычету или списать на увеличение стоимости приобретенных ценностей (работ, услуг), то НДС списывается за счет собственных средств:
Дебет 91/2 Кредит 19– списана сумма НДС за счет средств, остающихся в распоряжении предприятия.
Принять к вычету НДС, уплаченный поставщикам, или нет, зависит не только от того, как будут использоваться купленные товары, работы или услуги, но и от того, какую деятельность осуществляет предприятие. Возможны следующие ситуации. Так, например, предприятие может производить:
— только продукцию (работы, услуги), которая облагается НДС;
-только продукцию (работы, услуги), которая не облагается НДС;
— разные виды продукции (работ, услуг), среди которых есть как облагаемые НДС, так и освобожденные от налога.
Рассмотрим эти ситуации подробно.
Вычет НДС в случае, когда предприятие производит продукцию, которая облагается НДС. Если выполнены все необходимые условия, чтобы принять НДС к вычету, то в данном случае НДС можно принять к вычету в том налоговом периоде (месяце или квартале), в котором он оприходован.
Пример: В мае 2008 г. ООО «Модус» купило у ЗАО «Рони» партию стройматериалов на общую сумму 59 000 руб. в том числе НДС — 9 000 руб.). ООО «Модус» купленные стройматериалы полностью оплатило и оприходовало на склад. ЗАО «Рони» выдало ООО «Модус» счет-фактуру, оформленный в установленном порядке. В накладной на передачу стройматериалов НДС выделен отдельной строкой. ООО «Модус» приобрело стройматериалы для осуществления строительных работ, реализация которых облагается НДС.
Поскольку все необходимые условия выполнены, уплаченный поставщику НДС в сумме 9 000 руб. может быть принят к вычету .
Бухгалтер ООО «Модус» должен осуществить следующие проводки:
Дебет 10 Кредит 60- 50 000 руб. (59 000 — 9 000) – оприходованы материалы на склад;
Дебет 19 Кредит 60- 9 000 руб. – учтен НДС по оприходованным материалам;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19 – 9 000 руб. – НДС принят к вычету.
Вычет НДС в случае, когда предприятие производит продукцию, которая не облагается НДС. В этом случае НДС к вычету не принимается, а учитывается в себестоимости купленных товаров (работ, услуг).
Пример: ЗАО «Медтехника», выпускающее медицинскую технику, купило материалы, необходимые для ее производства. Стоимость партии материалов — 118 000 руб. (в том числе НДС – 18 000 руб.). Продажа медицинской техники не облагается НДС. Следовательно, бухгалтер ЗАО «Медтехника» НДС, уплаченный поставщику, к вычету не принимает, а учитывает в себестоимости материалов.
Проводки будут следующими:
Дебет 10 Кредит 60
— 118 000 руб. – оприходованы материалы (с учетом уплаченного поставщику НДС);
Дебет 60 Кредит 51
— 118 000 руб. – оплачены материалы.
Вычет НДС в случае, когда предприятие производит продукцию (осуществляет деятельность) облагаемую и не облагаемую НДС. Если организация выпускает продукцию или осуществляет деятельность, облагаемую и не облагаемую НДС, то в этом случае, чтобы принять НДС к вычету, нужно выполнить дополнительные требования, предусмотренные Налоговым кодексом, и вести раздельный учет выручки от продажи и расходов на производство разных видов продукции (см. п.4 ст.149 Налогового кодекса РФ), а также входного НДС по товарам (работам, услугам) и основным средствам и нематериальным активам, которые предприятие использует для производства разных видов продукции (см. п.4 ст.170 Налогового кодекса РФ).
Если в данном случае бухгалтерия предприятия не будет вести раздельный учет входного НДС, то налог, причитающийся к уплате поставщикам товаров (работ, услуг), нельзя будет принять к вычету. Более того, согласно пункту 4 статьи 170 Налогового кодекса РФ, указанную сумму налога, нельзя будет отнести и на затраты, уменьшающие налогооблагаемую прибыль. Как организовать раздельный учет, Налоговый кодекс РФ не регламентирует. На практике к счету 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» обычно открывают отдельные субсчета, например такие:
19-1 «НДС по ценностям (расходам), предназначенным для производства облагаемой продукции»;
19-2 «НДС по ценностям (расходам), предназначенным для производства необлагаемой продукции»;
19-3 «НДС по ценностям (расходам), предназначенным для производства как облагаемой, так и необлагаемой продукции».
Цель раздельного учета – правильно списать входной НДС, уплаченный поставщикам товаров (работ, услуг). Действуют при этом следующим образом:
— сумму налога по купленным товарам (работам, услугам), которые предназначены для производства продукции, облагаемой НДС, принимают к вычету;
— сумму налога по купленным товарам (работам, услугам), которые предназначены для производства необлагаемой продукции, списывают на увеличение их стоимости.
Пример: ЗАО «Рекорд» производит два вида продукции – облагаемой и необлагаемой НДС.
В августе 2008 года ЗАО «Рекорд» купило материалы:
— для производства продукции, облагаемой НДС на общую сумму 118 000 руб. (в том числе НДС – 18000 руб.);
-для производства продукции, не облагаемой НДС на общую сумму 35400 руб. (в том числе НДС – 5400 руб.).
Материалы на производство разных видов продукции ЗАО «Рекорд» учитывает на отдельных субсчетах, открытых к счетам 10 «Материалы» и 20 «Основное производство»:
— субсчет 1 – для учета операций, облагаемых НДС;
— субсчет 2 – для учета операций, освобожденных от налога.
В августе бухгалтер ЗАО «Рекорд» осуществляет следующие проводки:
по учету продукции, облагаемой НДС.
Дебет 10-1 Кредит 60 — 100 000 руб. (118 000 — 18000) – оприходованы материалы для производства продукции, облагаемой НДС;
Дебет 19-1 Кредит 60 — 18000 руб. – учтен НДС по оприходованным материалам для производства продукции, облагаемой НДС;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19-1 -18000 руб. – принят к вычету НДС;
Дебет 20-1 Кредит 10-1 — 100 000 руб. – материалы списаны в производство;
по учету продукции, не облагаемой НДС.
Дебет 10-2 Кредит 60 — 30 000 руб. (35400 — 5400) – оприходованы материалы для производства продукции, не облагаемой НДС
Дебет 19-2 Кредит 60 — 5400 руб. – учтен НДС по оприходованным материалам для производства продукции, не облагаемой НДС
Дебет 10-2 Кредит 19-2 — 5400 руб. – НДС учтен в стоимости материалов;
Дебет 20-2 Кредит 10-2 — 35400 руб. – материалы списаны в производство.
Однако не все произведенные предприятием затраты можно прямо распределить между различными видами продукции. Прежде всего это так называемые общехозяйственные и общепроизводственные расходы (например, расходы на аренду производственного помещения, где изготавливают продукцию как облагаемую НДС, так и освобожденную от налога). Поэтому для случая, когда предприятие использует приобретенные товары (работы, услуги) частично для производства продукции, облагаемой НДС, а частично — для продукции, освобожденной от налога, Налоговый кодекс РФ предусматривает особый порядок списания входного НДС.
Сумму НДС, уплаченную поставщикам при покупке товаров (работ, услуг), следует распределить пропорционально выручке, полученной от продажи облагаемой и необлагаемой продукции. Входной НДС, относящийся к облагаемой продукции, принимают к вычету, а относящийся к необлагаемой продукции – списывают на увеличение стоимости купленных товаров (работ, услуг).
Порядок расчета, согласно пункту 4 статьи 170 Налогового кодекса РФ, будет следующим. Сначала нужно определить долю продукции, не облагаемой НДС, в общей сумме выручки за тот налоговый период (месяц или квартал), в котором предприятие получило право на вычет по приобретенным товарам (работам, услугам).
Затем рассчитывают сумму входного НДС, которую определяют как произведение общей суммы входного НДС по купленным товарам (работам, услугам) и доли продукции, не облагаемой НДС, в общей выручке. Полученную сумму нужно включить в стоимость купленных товаров (работ, услуг)
Оставшуюся сумму входного НДС можно принять к вычету:
Пример: В августе 2008 г. ЗАО «Рони» заплатило за аренду производственного цеха, в котором изготавливают продукцию как облагаемую, так и не облагаемую НДС – 59000 руб. (в том числе НДС-9000 руб.)
Выручка от продажи продукции, отгруженной покупателям в августе 2008 г., составила:
— от продажи продукции, облагаемой НДС – 236 000 руб. (в том числе НДС — 36 000 руб.);
-от продажи продукции, не облагаемой НДС–
96 000 руб. (НДС не облагается).
Общая сумма выручки (без НДС) составит:
236000 — 36 000 + 96 000 = 296 000 руб.
Доля продукции, не облагаемой НДС, в общей сумме выручки равна:
96 000 руб.: 296 000 руб. х 100 % = 32,43 %.
Сумма входного НДС, которая не принимается к вычету, а увеличивает стоимость арендной платы, составит: 9 000 руб. х 32,43 % = 2919 руб. Оставшуюся сумму входного НДС можно принять к вычету. Эту сумму рассчитывают так: 9 000 — 2919 = 6081 руб.
В аналогичном порядке распределяют расходы по арендной плате между разными видами продукции. Сумма расходов, которая относится к продукции, не облагаемой НДС, составит: (59 000 руб. –
9 000 руб.) х 32,43 % = 16215 руб.
Кроме того, величина этих расходов будет увеличена на сумму входного НДС, не принимаемого к вычету (2919 руб.). Сумма расходов, которая относится к продукции, облагаемой НДС, составит: 59 000 — 9 000 — 16215 = 33785 руб. В бухгалтерском учете следует сделать следующие проводки:
Дебет 60 Кредит 51 – 59 000 руб. – перечислены деньги арендодателю;
Дебет 19-3 Кредит 60 – 9 000 руб. – учтен НДС по арендной плате;
Дебет 20-3 Кредит 60 – 50000 руб. – учтены расходы на аренду цеха, относящиеся к продукции, облагаемой и не облагаемой НДС;
Дебет 20-2 Кредит 20-3 – 16215 руб. – учтены расходы на аренду цеха, относящиеся к продукции, не облагаемой НДС;
Дебет 20-1 Кредит 20-3 – 33785 руб. – учтены расходы на аренду цеха, относящиеся к продукции, облагаемой НДС;
Дебет 20-2 Кредит 19-3 – 2919 руб. – сумма расходов на аренду цеха, относящихся к продукции, не облагаемой НДС, увеличена на сумму входного НДС, не принимаемого к вычету;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19-3 – 6081 руб. – НДС принят к вычету.
Следует отметить, что согласно п.4 ст. 170 НК РФ к вычету можно принять всю сумму входного НДС, если доля совокупных расходов на производство товаров, работ, услуг необлагаемых НДС не превышает 5 % от общей величины расходов на производство.
